在注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)科目考試中，“長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下企業(yè)合并）”是一個(gè)極為關(guān)鍵的知識(shí)點(diǎn)，其重要性在于直接影響合并財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性和完整性，涉及公允價(jià)值調(diào)整、長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益抵銷、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換等重要考點(diǎn)。備考時(shí)，需深入學(xué)習(xí)非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理原則，注意公允價(jià)值調(diào)整的正確性，掌握合并抵銷分錄的編制方法，以及成本法與權(quán)益法之間的轉(zhuǎn)換規(guī)則。

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長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下企業(yè)合并）

一、非同一控制下取得子公司購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

（一）按公允價(jià)值對(duì)非同一控制下取得子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值）如下：

借：固定資產(chǎn)—原價(jià)（調(diào)增固定資產(chǎn)價(jià)值）

貸：資本公積

借：資本公積

貸：遞延所得稅負(fù)債

（二）母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷處理

借：股本（實(shí)收資本）

資本公積

其他綜合收益

盈余公積

未分配利潤(rùn)

商譽(yù)（借方差額）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

少數(shù)股東權(quán)益　

二、非同一控制下取得子公司購(gòu)買日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

（一）對(duì)子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整

對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購(gòu)買日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值，對(duì)子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，使子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表反映為在購(gòu)買日公允價(jià)值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債等在本期資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)有的金額。被購(gòu)買方一項(xiàng)固定資產(chǎn)，采用年限平均法計(jì)提折舊，無殘值，預(yù)計(jì)尚可使用年限為10年，購(gòu)買日2×23年1月1日

調(diào)整分錄（以固定資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值）如下：

1.投資當(dāng)年

借：固定資產(chǎn)—原價(jià)（調(diào)整固定資產(chǎn)價(jià)值）

貸：資本公積

借：資本公積

貸：遞延所得稅負(fù)債

借：管理費(fèi)用（當(dāng)年按公允價(jià)值應(yīng)補(bǔ)提折舊）

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

借：遞延所得稅負(fù)債

貸：所得稅費(fèi)用【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥

因按公允價(jià)值補(bǔ)提折舊會(huì)減少應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，所以遞延所得稅負(fù)債應(yīng)轉(zhuǎn)回，由于補(bǔ)提折舊計(jì)入管理費(fèi)用，影響利潤(rùn)總額，因此，遞延所得稅負(fù)債轉(zhuǎn)回時(shí)對(duì)應(yīng)所得稅費(fèi)用，而不是資本公積。

2.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

借：固定資產(chǎn)—原價(jià)（調(diào)整固定資產(chǎn)價(jià)值）

貸：資本公積—年初

借：資本公積—年初

貸：遞延所得稅負(fù)債

借：年初未分配利潤(rùn)（年初累計(jì)補(bǔ)提折舊）

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

借：遞延所得稅負(fù)債

貸：年初未分配利潤(rùn)

借：管理費(fèi)用（當(dāng)年補(bǔ)提折舊）

貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊

借：遞延所得稅負(fù)債

貸：所得稅費(fèi)用

提示

非同一控制下企業(yè)合并，存貨評(píng)估增值，合并報(bào)表調(diào)整分錄：

（1）投資當(dāng)年

借：存貨

貸：資本公積

借：資本公積

貸：遞延所得稅負(fù)債

借：營(yíng)業(yè)成本[（公允價(jià)值-賬面價(jià)值）×本期出售比例]

貸：存貨

借：遞延所得稅負(fù)債

貸：所得稅費(fèi)用

（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表

借：存貨

貸：資本公積—年初

借：資本公積—年初

貸：遞延所得稅負(fù)債

借：年初未分配利潤(rùn)（年初已出售部分）

貸：存貨

借：遞延所得稅負(fù)債

貸：年初未分配利潤(rùn)

借：營(yíng)業(yè)成本[（公允價(jià)值-賬面價(jià)值）×本期出售比例]

貸：存貨

借：遞延所得稅負(fù)債

貸：所得稅費(fèi)用

（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法

長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法核算的結(jié)果調(diào)整為權(quán)益法核算的結(jié)果的會(huì)計(jì)處理與同一控制原理相同。

問答

合并報(bào)表中長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法時(shí)是否考慮內(nèi)部交易？

答：按照合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則講解做法，合并報(bào)表中成本法調(diào)整為權(quán)益法計(jì)算投資收益時(shí)，只考慮被購(gòu)買方購(gòu)買日資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值和賬面價(jià)值不一致的差額對(duì)當(dāng)期損益的影響，不考慮內(nèi)部交易的影響。若內(nèi)部逆流交易影響少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權(quán)益，則單獨(dú)編制調(diào)整分錄處理。

母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷時(shí)，抵銷分錄是貸記“少數(shù)股東權(quán)益”，所以減少少數(shù)股東權(quán)益時(shí)，應(yīng)借記“少數(shù)股東權(quán)益”，增加少數(shù)股東權(quán)益時(shí)，應(yīng)貸記“少數(shù)股東權(quán)益”；母公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配抵銷時(shí)，抵銷分錄是借記“少數(shù)股東損益”，所以減少少數(shù)股東損益時(shí)，應(yīng)貸記“少數(shù)股東損益”，增加少數(shù)股東損益時(shí)，應(yīng)借記“少數(shù)股東損益”。

若內(nèi)部逆流交易抵銷減少子公司的凈利潤(rùn)，相應(yīng)減少少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權(quán)益，應(yīng)編制如下調(diào)整分錄：

借：少數(shù)股東權(quán)益

貸：少數(shù)股東損益

若內(nèi)部逆流交易的抵銷增加子公司的凈利潤(rùn)，相應(yīng)增加少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權(quán)益，應(yīng)編制如下調(diào)整分錄：

借：少數(shù)股東損益

貸：少數(shù)股東權(quán)益

提示

若成本法調(diào)整為權(quán)益法時(shí)考慮逆流交易的內(nèi)部交易，則不再編制上述調(diào)整少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東損益的分錄，兩種做法最終結(jié)果相同。

（三）合并抵銷處理

1.母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷

點(diǎn)撥

購(gòu)買日若存在負(fù)商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)用“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目代替。

2.母公司對(duì)子公司、子公司相互之間持有對(duì)方長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資收益的抵銷

借：投資收益

少數(shù)股東損益

年初未分配利潤(rùn)

貸：提取盈余公積

對(duì)所有者（或股東）的分配

年末未分配利潤(rùn)

知識(shí)點(diǎn)來源：第二十七章　合并財(cái)務(wù)報(bào)表

注：以上內(nèi)容選自張志鳳老師24年《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)階段課程講義

（本文為東奧會(huì)計(jì)在線原創(chuàng)文章，僅供考生學(xué)習(xí)使用，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）