2019年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試時(shí)間為10月19-20日，距離考試還有十天左右的時(shí)間，東奧小編為考生整理了注會(huì)每日一考點(diǎn)和習(xí)題，希望大家能夠認(rèn)真學(xué)習(xí)，堅(jiān)持就是勝利。

每日一考點(diǎn)：企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實(shí)施控制

一、“一攬子交易”的判斷

各項(xiàng)交易的條款、條件以及經(jīng)濟(jì)影響符合以下一種或多種情況的，通常應(yīng)將多次交易事項(xiàng)作為“一攬子交易”進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

一是這些交易是同時(shí)或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的;

二是這些交易整體才能達(dá)成一項(xiàng)完整的商業(yè)結(jié)果;

三是一項(xiàng)交易的發(fā)生取決于至少一項(xiàng)其他交易的發(fā)生;

四是一項(xiàng)交易單獨(dú)看是不經(jīng)濟(jì)的，但是和其他交易一并考慮時(shí)是經(jīng)濟(jì)的。

二、屬于“一攬子交易”的會(huì)計(jì)處理

如果分步取得對(duì)子公司股權(quán)投資直至取得控制權(quán)的各項(xiàng)交易屬于“一攬子交易”，應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)取得子公司控制權(quán)的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

三、不屬于“一攬子交易”的會(huì)計(jì)處理

1.個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表：參見(jiàn)第七章“公允價(jià)值計(jì)量或權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法”。

2.在合并財(cái)務(wù)報(bào)表

(1)購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，購(gòu)買(mǎi)日公允價(jià)值與購(gòu)買(mǎi)日之前的賬面價(jià)值的差額及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)已在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中轉(zhuǎn)入留存收益，不存在合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整的問(wèn)題。

(2)對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)采用權(quán)益法核算的，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值)

    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資(購(gòu)買(mǎi)日的原賬面價(jià)值)

           投資收益(或借方)

【提示】合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面，視同處置原有的股權(quán)再按照公允價(jià)值購(gòu)入一項(xiàng)新的股權(quán)。

(3)購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益采用與被投資方直接處置該項(xiàng)資產(chǎn)相同的處理全部結(jié)轉(zhuǎn)。

借：其他綜合收益(按比例或全部結(jié)轉(zhuǎn))

    貸：投資收益(可轉(zhuǎn)損益部分)

           盈余公積(不可轉(zhuǎn)損益部分)

           利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)(不可轉(zhuǎn)損益部分)

或作相反會(huì)計(jì)分錄。

(4)購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及除凈損益、其他綜合收益和利潤(rùn)分配外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買(mǎi)日所屬當(dāng)期收益。

借：資本公積

    貸：投資收益

或作相反會(huì)計(jì)處理。

(5)購(gòu)買(mǎi)日計(jì)算合并商譽(yù)

①合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的合并成本=購(gòu)買(mǎi)日之前所持被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)于購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值+購(gòu)買(mǎi)日新購(gòu)入股權(quán)所支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值

②購(gòu)買(mǎi)日的合并商譽(yù)

=按上述計(jì)算的合并成本-購(gòu)買(mǎi)日應(yīng)享有被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額

每日習(xí)題

【例題】甲公司有關(guān)投資業(yè)務(wù)如下：

(1)2×16年1月1日，甲公司以銀行存款840萬(wàn)元自非關(guān)聯(lián)方處取得了乙公司20%股權(quán)，并能夠?qū)ζ涫┘又卮笥绊憽．?dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為4 500萬(wàn)元(與賬面價(jià)值相等)。2×16年乙公司累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)720萬(wàn)元、分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債權(quán)投資)公允價(jià)值變動(dòng)增加225萬(wàn)元、除凈損益、其他綜合收益及利潤(rùn)分配以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)增加75萬(wàn)元。

(2)2×17年1月1日，甲公司另支付現(xiàn)金2 400萬(wàn)元，自另一非關(guān)聯(lián)方處取得乙公司40%股權(quán)，并取得對(duì)乙公司的控制權(quán)。購(gòu)買(mǎi)日，甲公司原持有的對(duì)乙公司的20%股權(quán)的公允價(jià)值為1 200萬(wàn)元;乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為5 400萬(wàn)元。假設(shè)上述交易不構(gòu)成“一攬子交易”，且相關(guān)手續(xù)均于當(dāng)日完成。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。

要求：

(1)作出甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理;

(2)作出甲公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理。

【答案】

(1)甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理：

①2×16年1月1日

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　900(4 500×20%)

    貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 840

           營(yíng)業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

②2×16年12月31日

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整　　　　　　　　　　 144

        ——其他綜合收益　　　　　　　　　45

        ——其他權(quán)益變動(dòng)　　　　　　　　　15

    貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　144(720×20%)

           其他綜合收益　　　　　　　　　　　 45(225×20%)

           資本公積　　　　　　　　　　　　　　15(75×20%)

至2×16年12月31日長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=900+144+45+15=1 104(萬(wàn)元)。

③2×17年1月1日

第一，購(gòu)買(mǎi)日對(duì)子公司按成本法核算的初始投資成本=1104+2 400=3 504(萬(wàn)元)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 3 504

    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本　　　　　　　　　　 900

           ——損益調(diào)整　　　　　　　　　　 144

           ——其他綜合收益　　　　　　　　　45

           ——其他權(quán)益變動(dòng)　　　　　　　　　15

           銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 2 400

第二，甲公司原持有股權(quán)相關(guān)的其他綜合收益45萬(wàn)元以及其他所有者權(quán)益變動(dòng)15萬(wàn)元在購(gòu)買(mǎi)日均不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

(2)甲公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理

①購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 1 200

    貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　　　 1 104

           投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　96

②購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動(dòng)的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購(gòu)買(mǎi)日所屬當(dāng)期收益：

借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　45

       資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15

    貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

③購(gòu)買(mǎi)日計(jì)算的合并商譽(yù)

合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的合并成本=1 200+2400=3 600(萬(wàn)元);

購(gòu)買(mǎi)日的合并商譽(yù)=3 600-5 400×60%=360(萬(wàn)元)。

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