2015《會計》高頻考點：同一控制下企業(yè)合并的會計處理

　　【東奧小編】我們一起來學習2015《會計》高頻考點：同一控制下企業(yè)合并的會計處理。本考點屬于《會計》第二十五章企業(yè)合并第二節(jié)同一控制下的企業(yè)合并的處理的內(nèi)容。

　　【考頻分析】：

　　【內(nèi)容導航】：

　　一、同一控制下企業(yè)合并的處理原則

　　二、會計處理

　　【高頻考點】：同一控制下企業(yè)合并的會計處理

　　一、同一控制下企業(yè)合并的處理原則

　　權(quán)益結(jié)合法，亦稱股權(quán)結(jié)合法、權(quán)益聯(lián)營法。企業(yè)合并會計處理處理方法之一。與購買法基于不同的假設，即視企業(yè)合并為參與合并的雙方，通過股權(quán)的交換形成的所有者權(quán)益的聯(lián)合，而非資產(chǎn)的交易。換言之，它是由兩個或兩個以上經(jīng)營主體對一個聯(lián)合后的企業(yè)或集團公司開展經(jīng)營活動的資產(chǎn)貢獻，即經(jīng)濟資源的聯(lián)合。

　　在權(quán)益結(jié)合法中，原所有者權(quán)益繼續(xù)存在，以前會計基礎保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負債繼續(xù)按其原來的賬面價值記錄，合并后企業(yè)的利潤包括合并日之前本年度已實現(xiàn)的利潤;以前年度累積的留存利潤也應予以合并。

　　合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債，應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應當調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價);資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　【提示1】合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。

　　【提示2】被合并方在企業(yè)合并前賬面上原已確認的商譽應作為合并中取得的資產(chǎn)確認，但合并過程中不產(chǎn)生新的商譽。

　　二、會計處理

　　(一)同一控制下的控股合并

　　1.長期股權(quán)投資的確認和計量

　　借：長期股權(quán)投資(合并日享有被合并方相對于最終控制方而言的所有者權(quán)益賬面價值的份額+最終控制方收購被合并方而形成的商譽)

　　　　應收股利

　　　　貸：有關資產(chǎn)、負債(支付的合并對價的賬面價值)

　　　　　　股本(發(fā)行股票面值總額)

　　　　　　資本公積——資本溢價或股本溢價(倒擠)

　　【提示】“資本公積”也可能在借方。當資本公積在借方時，表示沖減母公司的資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，應沖減留存收益(盈余公積和未分配利潤)。

　　2.合并日合并財務報表的編制

　　(1)合并資產(chǎn)負債表

　　合并資產(chǎn)負債表。被合并方的有關資產(chǎn)、負債應以其賬面價值并入合并財務報表(合并方與被合并方采用的會計政策不同的，指按照合并方的會計政策，對被合并方有關資產(chǎn)、負債經(jīng)調(diào)整后的賬面價值)。

　　這里的賬面價值是指被合并方的資產(chǎn)、負債(包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽)在最終控制方財務報表中的賬面價值。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應作為內(nèi)部交易進行抵銷。合并方的財務報表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的期間應不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時間。

　　如何理解合并日長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷?

　�、貾公司投出100萬元貨幣資金形成S公司，作為企業(yè)集團整體，相當于貨幣資金100萬元由一個賬戶轉(zhuǎn)入另一個賬戶，P公司個別財務報表中的長期股權(quán)投資和S公司個別財務報表中的實收資本不應存在，應予抵銷。

　�、赑公司投出100萬元貨幣資金取得S公司股權(quán)，即P公司向S公司原股東支付100萬元貨幣資金，取得S公司原股東擁有的S公司股權(quán)。為簡化，假定S公司資產(chǎn)負債表中只有銀行存款100萬元，實收資本100萬元。作為企業(yè)集團整體，相當于用100萬元貨幣資金取得了S公司原有的資產(chǎn)和負債(即凈資產(chǎn))，P公司個別財務報表中的長期股權(quán)投資和S公司個別財務報表中的所有者權(quán)益不應存在，應予抵銷。圖示如下：

　�、跴公司投出80萬元貨幣資金取得S公司80%股權(quán)，即P公司向S公司原股東支付80萬元貨幣資金，取得S公司原股東擁有的S公司80%股權(quán)。為簡化，假定S公司資產(chǎn)負債表中只有銀行存款100萬元，實收資本100萬元。作為企業(yè)集團整體，相當于用80萬元貨幣資金取得了S公司原有資產(chǎn)和負債的80%(即凈資產(chǎn)的80%)。在合并財務報表中，S公司的所有資產(chǎn)和負債都要全額反映，其凈資產(chǎn)的20%歸少數(shù)股東所有。因此，合并財務報表中P公司個別財務報表中的長期股權(quán)投資和S公司個別財務報表中的所有者權(quán)益不應存在，應予抵銷，并同時確認少數(shù)股東權(quán)益。圖示如下：

　　合并財務報表的主體是母公司和子公司組成的企業(yè)集團，該集團的所有者是母公司投資者，因此，在合并報表日，應抵銷母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。抵銷分錄：

　　借：股本

　　　　資本公積

　　　　盈余公積

　　　　未分配利潤

　　　　貸：長期股權(quán)投資

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益

　　【提示】抵銷分錄不產(chǎn)生新的商譽，但在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下，借方應反映最終控制方收購被合并方時的商譽。

　　同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報告主體在合并日及以前期間一直存在，在編制合并日合并財務報表時，應將母公司長期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益抵銷，但子公司原由企業(yè)集團其他企業(yè)控制時的留存收益在合并財務報表中是存在的，所以對于被合并方在企業(yè)合并前實現(xiàn)的留存收益(盈余公積和未分配利潤之和)中歸屬于合并方的部分，在合并工作底稿中，應編制下列會計分錄：

　　借：資本公積(以資本溢價或股本溢價的貸方余額為限)

　　　　貸：盈余公積(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)

　　　　　　未分配利潤(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)

　　(二)同一控制下的吸收合并

　　借：資產(chǎn)(被合并方原賬面價值)

　　　　資本公積(資本溢價或股本溢價)(不足沖減部分沖減盈余公積和未分配利潤)

　　　　貸：負債(被合并方原賬面價值)

　　　　　　資產(chǎn)(合并方非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值)

　　　　　　銀行存款

　　　　　　股本

　　　　　　資本公積(資本溢價或股本溢價)

　　【提示1】合并方向被合并方原股東支付對價，取得的是被合并方的資產(chǎn)和負債，上述分錄中不會涉及被合并方的所有者權(quán)益。

　　【提示2】吸收合并編制的是個別財務報表，不存在合并財務報表的問題。

　　(三)合并方為進行同一控制企業(yè)合并發(fā)生的有關費用的處理

　　1.合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、資產(chǎn)評估費用、法律咨詢費用等，應當于發(fā)生時計入當期損益。

　　2.為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，應當計入所發(fā)行債券及其他債務的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應當?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。

　　【相關復習資料】：

　　2015《會計》第二十五章企業(yè)合并基礎考點匯總

　　2015《會計》第二十五章企業(yè)合并階段測試題匯總

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