二、應付職工薪酬

　　應付職工薪酬核算企業(yè)根據(jù)有關規(guī)定應付給職工的各種薪酬。包括工資、職工福利、社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費職工教育經(jīng)費、解除職工勞動關系補償、股份支付等項目。

　　1.賬面價值和計稅基礎

　　會計上應付職工薪酬的賬面價值等于企業(yè)已計提但截至資產(chǎn)負債表日尚未支付給職工的余額。

　　稅法上應付職工薪酬的計稅基礎等于賬面價值減去未來可從經(jīng)濟利益中扣除的金額。

　　2.可能產(chǎn)生暫時性差異的因素

　　會計上對于經(jīng)有關部門批準實行工資、薪金總額與經(jīng)濟效益掛鉤辦法的企業(yè)，對其按工效掛鉤辦法實際計提的工資，無論其是否支付均計入計提當期的費用中去。而稅法上，對于企業(yè)按批準的工效掛鉤辦法提取的工資、薪金額超過實際發(fā)放的工資、薪金部分，不得在企業(yè)所得稅前扣除，超過部分用于建立工資儲備基金，在以后年度實際發(fā)放時，經(jīng)主管稅務機關審核，在實際發(fā)放年度企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。因此對于企業(yè)實際計提超過實際發(fā)放部分的工資、薪金在當期形成遞延所得稅資產(chǎn)，待以后年度實際發(fā)放時再遞減發(fā)放當期的所得稅費用并轉(zhuǎn)出前期確認的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　3.實務分析

　　實務一：某企業(yè)20X6年度確認當期應支付的職工工資及其他薪金性質(zhì)支出計20萬元，尚未支付。按照稅法規(guī)定的計稅工資標準可以于當期扣除的部分為17萬元，當期沒有扣除的3萬元在未來也不可以扣除（形成永久性差異）。假設該企業(yè)本年度會計利潤90萬元，稅率33%，沒有其他納稅調(diào)整事項，則應納稅所得為93（90+3）萬元。

　　會計：應付職工薪酬賬面價值=20萬元

　　稅法：應付職工薪酬計稅基礎=賬面價值20萬元-可從未來應稅利益中扣除的金額0=20萬元

　　所以，此項業(yè)務不產(chǎn)生暫時性差異。

　　賬務處理：

　　確認20萬元的職工薪酬費用

　　借：管理費用200 000

　　　貸：應付職工薪酬200 000

　　資產(chǎn)負債表日，計算所得稅費用

　　借：所得稅—當期所得稅費用306 900

　　　貸：應交稅費—應交所得稅306 900

　　支付職工薪酬時

　　借：應付職工薪酬200 000

　　　貸：銀行存款200 000

　　可見，此項業(yè)務中的17萬元計稅工資對20X6年度，但稅前不可扣除的3萬元對當期和所得稅費用沒有影響；對清償當年的損益不產(chǎn)生影響。

　　實務二：某企業(yè)為給退休人員提供醫(yī)療福利與在職雇員之間簽訂了一項計提醫(yī)療福利費用的協(xié)議。當在職雇員提供勞務時，退休福利成本將在確定會計利潤時予以抵扣；但直到企業(yè)向退休人員支付退休金或?qū)⑵渫度胍豁椈�金時，才能在稅前扣除。20X5年，該企業(yè)計提了50萬元的退休人員醫(yī)療福利費用，但本年度沒有支付，直到20X7年支付30萬元。假設20X5年會計利潤1 000萬元，20X7年會計利潤1 200萬元，稅率33%，沒有其他納稅調(diào)整事項。所以20X5年應納稅所得為1 050萬元（1 000+50），20X7年應納稅所得為1 170萬元（1200-30）。

　　會計：20X5年退休福利成本賬面價值=50萬元

　　稅法：20X5年退休福利成本計稅基礎=50萬元-可從未來應稅利益中扣除的金額50萬元=0

　　可抵扣暫時性差異=50萬元

　　遞延所得稅資產(chǎn)=16.5萬元（50萬元×33%）

　　賬務處理：

　　20X5年預提退休福利成本50萬元

　　借：管理費用（等賬戶）50萬

　　貸：應付職工薪酬50萬

　　資產(chǎn)負債表日，確認遞延所得稅資產(chǎn)，計算所得稅費用

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)16.5萬

　　　貸：所得稅—遞延所得稅費用16.5萬

　　借：所得稅—當期所得稅費用346.5萬

　　　貸：應交稅費—應交所得稅346.5萬

　　20X7年支付退休人員醫(yī)療福利費用50萬元時

　　借：應付職工薪酬50萬

　　　貸：銀行存款50萬

　　資產(chǎn)負債表日，轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)，計算所得稅費用

　　借：所得稅—遞延所得稅費用9.9萬

　　　　　　　—當期所得稅費用386.1萬

　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)9.9萬

　　　　　應交稅費—應交所得稅386.1萬

　　此項業(yè)務產(chǎn)生的暫時性差異對20X5年度損益的影響額為16.5萬元（增加當期所得稅支出）；對20X7年的損益影響額為9.9萬元（減少當期所得稅支出）。

　　三、結論

　　可見，我國會計新準則要求企業(yè)采用資產(chǎn)負債表債務法進行所得稅會計處理，無論是會計理念的更新、關鍵概念的理解，還是所得稅處理方法的變革，都對廣大的實務工作者和理論研究者提出了不小的挑戰(zhàn)。但只要在實施過程中重點把握所得稅會計準則的關鍵，正確理解賬面價值、計稅基礎和暫時性差異，準確把握遞延所得稅資產(chǎn)（或負債）的形成原因和內(nèi)在規(guī)律，就一定能得心應手地處理所得稅會計相關業(yè)務。

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