一、預(yù)計負債

　　預(yù)計負債核算企業(yè)根據(jù)或有事項等相關(guān)準則確認的各項負債，包括對外提供擔(dān)保、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證、重組義務(wù)及固定資產(chǎn)和礦區(qū)權(quán)益棄置義務(wù)等產(chǎn)生的預(yù)計負債。

　　1.賬面價值和計稅基礎(chǔ)。會計上預(yù)計負債的賬面價值是根據(jù)或有事項準則判斷、對估計將支付的金額確認的價值。

　　稅法上預(yù)計負債的計稅基礎(chǔ)是指預(yù)計負債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。而確認預(yù)計負債所產(chǎn)生的費用能否稅前扣除，取決于產(chǎn)生預(yù)計負債的事項是否與企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)，另外，取決于實際的損失是否已經(jīng)發(fā)生。

　　2.可能產(chǎn)生暫時性差異的因素。根據(jù)《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定，企業(yè)必須判斷企業(yè)是否存在未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、承諾、虧損合同、重組義務(wù)、商業(yè)承兌匯票背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)等并判斷是否存在確認為預(yù)計負債的條件，在滿足條件的情況下必須確認為預(yù)計負債。稅法上不確認預(yù)計負債，只有在該部分損失實際發(fā)生并與公司的正常生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)時才能稅前扣除，因此該項預(yù)計負債的計稅基礎(chǔ)是0.在企業(yè)確認預(yù)計負債時就會產(chǎn)生遞延稅款資產(chǎn)，待該部分預(yù)計損失實際發(fā)生時，再抵減實際發(fā)生當期的所得稅費用。需要特別說明的是：由于稅法規(guī)定與取得收入無關(guān)的各項其他支出不得稅前扣除，因此企業(yè)發(fā)生的不收取被擔(dān)保方擔(dān)保費用的對外擔(dān)保損失不允許稅前扣除，因此該損失為永久性差異。

　　3.實務(wù)分析。為了增加對“預(yù)計負債”相關(guān)所得稅會計處理的感性認識，筆者分別從產(chǎn)品質(zhì)量保證支出、未決訴訟賠償支出、債務(wù)擔(dān)保三方面列舉業(yè)務(wù)加以進一步剖析。

　　實務(wù)一：某企業(yè)將20X4年預(yù)提的產(chǎn)品質(zhì)量保證支出1 000元確認為一項預(yù)計負債。但根據(jù)稅法規(guī)定，產(chǎn)品質(zhì)量保證支出需于該企業(yè)實際支付時才能在稅前扣除。假設(shè)該企業(yè)當期沒有實際發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證支出，本年度會計利潤99 000元，稅率為33%，沒有其他暫時性差異或永久性差異，則本年度應(yīng)納稅所得額為100 000元（99 000+1 000）。

　　分析：該負債的計稅基礎(chǔ)為0（賬面價值1 000元，減去可在未來期間計稅時就該負債抵扣的金額1 000元）。在以賬面金額清償該負債時，該企業(yè)的未來應(yīng)納稅所得減少1 000元，同時，相應(yīng)地減少其未來所得稅支出330（1 000×33%）元。賬面價值1 000元與計稅基礎(chǔ)0之間的差額是一項可抵扣暫時性差異1 000元。因此，如果該企業(yè)很可能在未來期間賺取足夠的應(yīng)納稅所得，以便從減少的所得稅支付額中獲益，那么該企業(yè)應(yīng)確認一項遞延所得稅資產(chǎn)330（1 000×33%）元。

　　因此：

　　會計：預(yù)計負債賬面價值=1 000元

　　稅法：預(yù)計負債計稅基礎(chǔ)=賬面價值1000-可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額1000=0

　　可抵扣暫時性差異=1 000元

　　遞延所得稅資產(chǎn)=330元（1 000×33%）

　　賬務(wù)處理：

　　預(yù)提產(chǎn)品質(zhì)量保證支出1 000元

　　借：銷售費用1 000

　　　貸：預(yù)計負債1 000

　　資產(chǎn)負債表日，確認遞延所得稅資產(chǎn)，計算所得稅費用

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)330

　　　貸：所得稅—遞延所得稅費用330

　　借：所得稅—當期所得稅費用33 000

　　　貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅33 000

　　清償負債時

　　借：預(yù)計負債1 000

　　　貸：銀行存款1 000

　　假設(shè)清償當年該企業(yè)會計利潤101 000元，根據(jù)稅法規(guī)定實際支付的1 000元產(chǎn)品質(zhì)量保證支出可以扣除，所以當年應(yīng)納稅所得額為100 000元（101 000-1 000），稅率33%.

　　資產(chǎn)負債表日，轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)，計算所得稅費用

　　借：所得稅—遞延所得稅費用330

　　　　　　　—當期所得稅費用33 000

　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)330

　　　　　應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅33 000

　　實務(wù)二：某企業(yè)將20X5年預(yù)提的未決訴訟賠償支出10萬元確認為一項預(yù)計負債。但根據(jù)稅法規(guī)定，未決訴訟賠償支出必須于實際支付時才能在稅前列支。假定企業(yè)在確認預(yù)計負債的當期未發(fā)生未決訴訟賠償支出，本年度會計利潤90萬元，稅率為33%，沒有其他暫時性差異或永久性差異，所以本年度應(yīng)納稅所得額為100萬元（90萬元+10萬元）。

　　會計：預(yù)計負債賬面價值=100 000元

　　稅法：預(yù)計負債計稅基礎(chǔ)=賬面價值10萬-可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額10萬=0

　　可抵扣暫時性差異=100 000元

　　遞延所得稅資產(chǎn)=33 000元（100 000×33%）

　　賬務(wù)處理：

　　預(yù)提未決訴訟賠償支出10萬元

　　借：營業(yè)外支出100 000

　　　貸：預(yù)計負債100 000

　　資產(chǎn)負債表日，確認遞延所得稅資產(chǎn)，計算所得稅費用

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)33 000

　　　貸：所得稅—遞延所得稅費用33 000

　　借：所得稅—當期所得稅費用330 000

　　　貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅330 000

　　清償負債時

　　借：預(yù)計負債100 000

　　　貸：銀行存款100 000

　　轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)

　　借：所得稅—遞延所得稅費用33 000

　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)33 000

　　此項業(yè)務(wù)產(chǎn)生的暫時性差異對20X5年度損益的影響額為33 000元（增加當期所得稅支出）；對清償當年的損益影響額為33 000元（減少當期所得稅支出）。

　　實務(wù)三：某企業(yè)20X6年因債務(wù)擔(dān)保確認了10萬元的預(yù)計負債，但擔(dān)保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔(dān)保方并未就該項擔(dān)保收取相關(guān)費用。假設(shè)該企業(yè)本年度會計利潤90萬元，稅率33%，沒有其他納稅調(diào)整事項。由于稅法規(guī)定與取得收入無關(guān)的各項其他支出不得稅前扣除，因此企業(yè)發(fā)生的不收取被擔(dān)保方擔(dān)保費用的對外擔(dān)保損失不允許稅前扣除，因此該損失為永久性差異。本年度應(yīng)納稅所得為100萬元（90萬元+10萬元）。

　　會計：按照或有事項準則規(guī)定，確認預(yù)計負債

　　稅收：與該預(yù)計負債相關(guān)的費用不允許稅前扣除

　　賬面價值=10萬元

　　計稅基礎(chǔ)=賬面價值10萬元-可從未來經(jīng)濟利益中扣除的金額0=10萬元

　　所以，此項業(yè)務(wù)不產(chǎn)生暫時性差異。

　　賬務(wù)處理：

　　因債務(wù)擔(dān)保確認10萬元的預(yù)計負債

　　借：營業(yè)外支出100 000

　　　貸：預(yù)計負債100 000

　　資產(chǎn)負債表日，計算所得稅費用

　　借：所得稅—當期所得稅費用330 000

　　　貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅330 000

　　清償負債時

　　借：預(yù)計負債100 000

　　　貸：銀行存款100 000

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