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　　【所屬章節(jié)】

　　《會計》第十四章　所得稅

　　【知識點】遞延所得稅資產(chǎn)

　　【例題.計算分析題】甲公司2×13年度涉及所得稅的有關(guān)交易或事項如下：

　　(1)2×13年1月1日甲公司以銀行存款2000萬元取得乙公司40%股權(quán)，對乙公司實施重大影響。當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為6000萬元。甲公司擬長期持有乙公司股權(quán)。根據(jù)稅法規(guī)定，甲公司對乙公司長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)等于初始投資成本。

　　(2)2×13年1月1日，甲公司開始對A設(shè)備計提折舊。A設(shè)備的成本為480萬元，預(yù)計使用10年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。根據(jù)稅法規(guī)定，A設(shè)備的折舊年限為16年，折舊方法及預(yù)計凈殘值與會計相同。假定甲公司A設(shè)備的折舊方法和凈殘值符合稅法規(guī)定。

　　(3)2×13年1月1日，甲公司自行研究開發(fā)的B專利技術(shù)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，并作為無形資產(chǎn)入賬。研發(fā)過程中不符合資本化金額為200萬元，符合資本化金額為500萬元，B專利技術(shù)預(yù)計使用10年，預(yù)計凈殘值為零，采用直線法攤銷。根據(jù)稅法規(guī)定，B專利技術(shù)的計稅基礎(chǔ)為其成本的150%。假定甲公司B專利技術(shù)的攤銷方法、攤銷年限和凈殘值符合稅法規(guī)定。

　　(4)2×13年12月31日，甲公司對商譽計提減值準(zhǔn)備120萬元。該商譽系2×12年12月8日甲公司從丙公司處購買丁公司100%股權(quán)并吸收合并丁公司時形成的，初始計量金額為3200萬元，丙公司根據(jù)稅法規(guī)定已經(jīng)交納與轉(zhuǎn)讓丁公司100%股權(quán)相關(guān)的所得稅及其他稅費。根據(jù)稅法規(guī)定，甲公司購買丁公司產(chǎn)生的商譽在整體轉(zhuǎn)讓或者清算相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債時，允許稅前扣除。

　　(5)甲公司的C建筑物于2×11年12月30日投入使用并直接出租，成本為600萬元。甲公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。2×13年12月31日，已出租C建筑物累計公允價值變動收益為100萬元，其中本年度公允價值變動收益為50萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，已出租C建筑物以歷史成本按稅法規(guī)定扣除折舊后作為其計稅基礎(chǔ)，折舊年限為20年，凈殘值為零，自投入使用的次月起采用年限平均法計提折舊。

　　甲公司2×13年度實現(xiàn)的利潤總額為1200萬元，適用的所得稅稅率為25%。假定甲公司未來年度有足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。要求：根據(jù)上述資料，分別編制甲公司2×13年確認(rèn)應(yīng)交所得稅和遞延所得稅的會計分錄。

　　(答案中的金額單位用萬元表示)

　　【答案】

　　事項(1)，納稅調(diào)減金額=6000×40%-2000=400(萬元)。

　　事項(2)，A設(shè)備賬面價值=480-480/10=432(萬元)，計稅基礎(chǔ)=480-480/16=450(萬元)，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=(450-432)×25%=4.5(萬元)。納稅調(diào)增金額為18萬元。

　　事項(3)，納稅調(diào)減金額=200×50%+(500/10×150%-500/10)=125(萬元)

　　事項(4)，商譽賬面價值=3200-120=3080(萬元)，計稅基礎(chǔ)為3200萬元，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=(3200-3080)×25%=30(萬元)。納稅調(diào)增金額為120萬元。

　　事項(5)，投資性房地產(chǎn)賬面價值=600+100=700(萬元)，計稅基礎(chǔ)=600-600/20×2=540(萬元)，遞延所得稅負(fù)債余額=(700-540)×25%=40(萬元)，遞延所得稅負(fù)債期初余額=[(600+50)-(600-600/20)]×25%=20(萬元)，本期確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債=40-20=20(萬元)。納稅調(diào)減金額=50+600/20=80(萬元)。

　　2×13年應(yīng)交所得稅=(1200-400+18-125+120-80)×25%=183.25(萬元)，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)=4.5+30=34.5(萬元)，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債為20萬元。

　　借：所得稅費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　168.75

　　遞延所得稅資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　34.5

　　貸：應(yīng)交所得稅　　　　　　　　　　　　　　　　　　183.25

　　遞延所得稅負(fù)債　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　【解題思路】事項1，權(quán)益法核算下的長期股權(quán)投資，如果企業(yè)擬長期持有該項投資，則因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時性差異預(yù)計未來期間不會轉(zhuǎn)回，對未來期間沒有所得稅影響;因確認(rèn)投資損益產(chǎn)生的暫時性差異，如果在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時免稅，也不存在對未來期間的所得稅影響;所以對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資在長期持有的情況下賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異一般不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。

　　事項2，該固定資產(chǎn)會計上按照10年的使用年限采用年限平均法計提折舊，而稅法上按照16年的使用年限計提折舊，所以本期會計折舊比稅法折舊高，本期計算應(yīng)交所得稅時，需要納稅調(diào)增這部分金額，而因為會計折舊高于稅法折舊，導(dǎo)致會計的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了可抵扣暫時性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　　事項3，企業(yè)自行研發(fā)形成的無形資產(chǎn)，不符合資本化的金額加計50%扣除，即計算應(yīng)交所得稅納稅調(diào)減，形成無形資產(chǎn)，按照成本的150%攤銷，即攤銷部分也需要加計50%納稅調(diào)減，而計稅基礎(chǔ)=賬面價值×150%，資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生了可抵扣暫時性差異，但是不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，因為無形資產(chǎn)初始確認(rèn)時借：無形資產(chǎn) 貸：研發(fā)支出，不涉及損益類科目，不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，也不是企業(yè)合并，屬于不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊事項。如果確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價值，對實際成本進(jìn)行調(diào)整將有違會計核算中的歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，該種情況下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　事項4，非同一控制下合并合并形成的商譽，在應(yīng)稅合并下，按照所得稅法規(guī)定商譽在初始確認(rèn)時計稅基礎(chǔ)等于賬面價值，不產(chǎn)生暫時性差異，該商譽在后續(xù)計量過程中因計提減值準(zhǔn)備，使得商譽的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，會產(chǎn)生可抵扣暫時性暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅影響。

　　事項5，甲公司的投資性房地產(chǎn)以公允價值計量，期末的賬面價值按照公允價值計量，本期公允價值變動50萬元使賬面價值大于計稅基礎(chǔ)50萬元，本期新增應(yīng)納稅暫時性差異50萬元，需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，同時因為會計上采用公允價值計量，不計提折舊，但是稅法需要對該投資性房地產(chǎn)計提折舊，折舊金額=600/20=30(萬元)，該稅法折舊使賬面價值大于計稅基礎(chǔ)30萬元，又產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異，需要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

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