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甲公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%，預(yù)計未來期間適用的企業(yè)所得稅稅率不會發(fā)生變化，未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時性差異。2×23年1月1日，甲公司遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債的余額均為0，2×23年度，甲公司發(fā)生的相關(guān)交易或事項如下。

資料一：2×23年1月1日，甲公司對一項初始入賬成本為500萬元的行政管理用固定資產(chǎn)開始計提折舊，該固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為0，甲公司采用年限平均法對該固定資產(chǎn)計提折舊。該固定資產(chǎn)的初始入賬成本與計稅基礎(chǔ)相同，會計上的折舊年限、預(yù)計凈殘值與稅法相同，根據(jù)稅法規(guī)定，甲公司在計稅時采用雙倍余額遞減法計提折舊。

資料二：2×23年6月30日，甲公司與乙公司簽訂銷售合同，約定以20萬元的價格向乙公司出售一批產(chǎn)品，全部款項已于2×23年6月30日收存銀行，該批產(chǎn)品將于2×24年1月10日交付，假定稅法規(guī)定，該類業(yè)務(wù)應(yīng)于收到貨款時計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

資料三：按照甲公司與客戶簽訂的銷售合同，甲公司承諾對銷售的所有產(chǎn)品提供1年期的免費(fèi)售后服務(wù)，該免費(fèi)售后服務(wù)不屬于單項履約義務(wù)。2×23年甲公司根據(jù)當(dāng)年銷售額計提了與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的預(yù)計負(fù)債15萬元，當(dāng)年實際支付產(chǎn)品售后服務(wù)費(fèi)11萬元。預(yù)計負(fù)債的期末余額為4萬元，假設(shè)稅法規(guī)定，產(chǎn)品售后服務(wù)費(fèi)在企業(yè)實際支付時允許稅前扣除。

資料四：甲公司2×23年度實現(xiàn)的利潤總額為900萬元，本題不考慮除企業(yè)所得稅以外的稅費(fèi)及其他因素。

要求：

（1）分別計算2×23年12月31日甲公司固定資產(chǎn)的賬面價值和計稅基礎(chǔ)，并編制確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的會計分錄。

（2）分別編制甲公司2×23年6月30日收取貨款和確認(rèn)遞延所得稅影響的相關(guān)分錄。

（3）編制甲公司2×23年計提產(chǎn)品售后服務(wù)費(fèi)的會計分錄，并計算2×23年12月31日該預(yù)計負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。

（4）分別計算甲公司2×23年應(yīng)交所得稅、所得稅費(fèi)用的金額。

【答案】

（1）2×23年12月31日甲公司固定資產(chǎn)的賬面價值=500-500/10=450（萬元）；

計稅基礎(chǔ)=500-500×2/10=400（萬元）。

固定資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異50萬元（450-400），應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債12.5萬元（50×25%）。

會計分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用12.5

    貸：遞延所得稅負(fù)債12.5

（2）

借：銀行存款20

    貸：合同負(fù)債20

借：遞延所得稅資產(chǎn)5

    貸：所得稅費(fèi)用5（20×25%）

（3）計提產(chǎn)品售后服務(wù)費(fèi)：

借：主營業(yè)務(wù)成本15

    貸：預(yù)計負(fù)債15

該預(yù)計負(fù)債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值4（15-11）-未來可抵扣金額4=0。

（4）甲公司2×23年應(yīng)交所得稅=（900-50+20+4）×25%=218.5（萬元）；

遞延所得稅費(fèi)用=12.5-5-4×25%=6.5（萬元）；

所得稅費(fèi)用=218.5+6.5=225（萬元）。

【知識點(diǎn)】遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計量，遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計量，當(dāng)期所得稅，所得稅費(fèi)用的計算與列報

遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)

1.一般原則

資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

（1）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。在可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間內(nèi)，企業(yè)無法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時性差異的影響，使得與遞延所得稅資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益無法實現(xiàn)的，該部分遞延所得稅資產(chǎn)不應(yīng)確認(rèn);企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時性差異的，則應(yīng)以可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

考慮到受可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的期間內(nèi)可能取得應(yīng)納稅所得額的限制，因無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額而未確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)的，應(yīng)在財務(wù)報表附注中進(jìn)行披露。

（2）對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時性差異處理。在預(yù)計可利用可彌補(bǔ)虧損或稅款抵減的未來期間內(nèi)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。

與未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，其確認(rèn)條件與可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)相同。

在估計未來期間能否產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用于利用該部分未彌補(bǔ)虧損或稅款抵減時，應(yīng)考慮以下相關(guān)因素的影響：

①在未彌補(bǔ)虧損到期前，企業(yè)是否會因以前期間產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回而產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額;

②在未彌補(bǔ)虧損到期前，企業(yè)是否可能通過正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額;

③未彌補(bǔ)虧損是否產(chǎn)生于一些在未來期間不可能再發(fā)生的特殊原因;

④是否存在其他的證據(jù)表明在未彌補(bǔ)虧損到期前能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額。

2.不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且該交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。其原因在于，如果確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價值，對實際成本進(jìn)行調(diào)整將有違會計核算中的歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，該種情況下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

*題目源于2024年《中級會計實務(wù)》第一批次考生回憶試題 

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