函證發(fā)出前的控制措施：

詢證函經(jīng)被審計單位蓋章，應(yīng)當由注冊會計師直接發(fā)出。為使函證程序能有效的實施，在詢證函發(fā)出前，注冊會計師需要恰當?shù)脑O(shè)計詢證函，并對詢證函上的各項資料進行充分核對。

注意事項可能包括：

1、詢證函中填列的需要被詢證者確定的信息是否與被審計單位賬簿中的有關(guān)記錄保持一致;對銀行存款的函證，需要銀行確認的信息是否與銀行對賬單等保持一致。

2、考慮選擇的被詢證者是否適當，包括被詢證者對被函證信息是否知情，是否具有客觀性，是否擁有回函的授權(quán)。

3、是否已在詢函中正確填列被詢問者直接向注冊會計師回函的地址。

4、是否已將部分或全部被詢函者的名稱，地址與被審計單位有關(guān)記錄進行核對，以確保詢證函中的名稱，地址的準確性。

函證決策考慮的因素有

評估的認定層次重大錯報風險：評估的認定層次重大錯報風險越高，則越需要審計證據(jù)相關(guān)、可靠或者更具說明力，此時函證程序可能是有效的;如果認為屬于特別風險，需要考慮是否通過函證特定事項以降低檢查風險。

函證程序針對的認定：總體原則：與認定越相關(guān)，證明力越強;函證可以為某些認定提供審計證據(jù)，但是對不同的認定，函證的證明力是不同的。對特定認定，函證的相關(guān)性受注冊會計師選擇函證信息的影響。

被詢證者對函證事項的了解。

預期被詢證者回復詢證函的能力或意愿。

預期被詢證者的客觀性。

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應(yīng)收賬款函證的對象一般包括：大額或賬齡較長的項目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；關(guān)聯(lián)方項目；主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項目；交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目；可能產(chǎn)生重大錯報或舞弊的非正常的項目。

函證的范圍：除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應(yīng)當對應(yīng)收賬款進行函證。如果注冊會計師不對應(yīng)收賬款進行函證，應(yīng)當在工作底稿中說明理由。如果認為函證很可能是無效的，注冊會計師應(yīng)當實施替代審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。函證數(shù)量的多少、范圍是由諸多因素決定的，主要有：

（1）應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。若應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占的比重較大。則函證的范圍應(yīng)相應(yīng)大一些。

（2）被審計單位內(nèi)部控制的強弱。若內(nèi)部控制制度較健全，則可以相應(yīng)減少函證世；反之，則應(yīng)相應(yīng)擴大函證范圍。

（3）以前期間的函證結(jié)果。若以前期間函證中發(fā)現(xiàn)過重大差異，或欠款糾紛較多，則函證范圍應(yīng)相應(yīng)擴大一些。

（4）函證方式的選擇。若采用積極的函證方式，則可以相應(yīng)減少函證量；若采用消極的函證方式，則要相應(yīng)增加函證量。

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重大錯報風險為低水平;

涉及大量余額較小的賬戶;

預期不存在大量的錯誤;

沒有理由相信被函證者不認真對待函證。

否定式函證也稱消極式函證。如果采用這種函證方式，注冊會計師只要求被詢證者在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。

優(yōu)點：提高審計效率;如收到回函，能夠為財務(wù)報表存在錯報提供說服力強的審計證據(jù)。

缺點：如未收到回函，只能從邏輯上推定被詢證者同意所列信息。

審計人員銀行函證流程：

1.取得客戶的銀行賬戶信息及需要涵證的內(nèi)容如銀行存款余額，貸款期末余額等。

2.向客戶取得銀行地址及聯(lián)系人方式，在網(wǎng)上或其他渠道驗證銀行及銀行地址的真實性。

3.致電銀行聯(lián)系人表明身份并詢問作為第三方事務(wù)所去函證所需要的材料如事務(wù)所蓋章，事務(wù)所介紹信，函證的蓋章要求等。

4.確認無誤后將制作好的函證復印或掃描留低，攜帶全部材料及函證前往銀行找到相關(guān)聯(lián)系人，驗證聯(lián)系人為銀行員工，如查看工牌等，無誤后將介紹信，函證等交給對方進行函證。

5.取得函證后將銀行函證人員信息留下如員工姓名，工號等。

6.在函證上注明為事務(wù)所員工某某親自前往銀行進行函證，未受客戶影響等。

審計貨幣資金余額為零的虛擬賬戶需要函證，注冊會計師應(yīng)當對銀行存款賬戶實施函證(包括零余額賬戶和本期內(nèi)注銷的賬戶)，除非銀行存款對財務(wù)報表不重要且與之相關(guān)的重大錯報風險很低。

如果不對這些項目實施函證程序，注冊會計師應(yīng)當在審計工作底稿中說明理由。

函證應(yīng)付賬款的的實質(zhì)性程序：

向債權(quán)人發(fā)送詢證函。注冊會計師應(yīng)根據(jù)審計準則的規(guī)定對詢證函保持控制，包括確定需要確認或填列的信息、選擇適當?shù)谋辉冏C者、設(shè)計詢證函，包括正確填列被詢證者的姓名和地址，以及被詢證者直接向注冊會計師回函的地址等信息，必要時再次向被詢證者寄發(fā)詢證函等。

將詢證函余額與已記錄金額相比較，如存在差異，檢查支持性文件。評價已記錄金額是否適當。

對于未作回復的函證實施替代程序：如檢查至付款文件(如，現(xiàn)金支出、電匯憑證和支票復印件)、相關(guān)的采購文件(如，采購訂單、驗收單、發(fā)票和合同)或其他適當文件。

如果認為回函不可靠，評價對評估的重大錯報風險以及其他審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的影響。

實質(zhì)性程序的性質(zhì)是指實質(zhì)性程序的類型及其組合。例如，存貨監(jiān)盤就是由詢問、觀察、實物檢查組合而成的程序。

實質(zhì)性程序的具體類型包括：