財政部、國家稅務總局近日下發(fā)《關于促進節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅[2010]110號)，對節(jié)能服務公司從事節(jié)能減排項目給予營業(yè)稅、增值稅和企業(yè)所得稅三大減免稅優(yōu)惠政策扶持。咋看上去，這是一塊非常誘人的“免稅蛋糕”。但仔細研讀該文件的相關條款我們發(fā)現(xiàn)，這一優(yōu)惠政策僅限效益分享型項目，而且還要同時滿足相關標準和條件，享受優(yōu)惠并沒有想象中那么容易。

　　一、節(jié)能減排項目免稅優(yōu)惠政策出臺背景

　　我國上世紀90年代末引進合同能源管理機制以來，通過示范、引導和推廣，節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)迅速發(fā)展，專業(yè)化的節(jié)能服務公司不斷增多，服務范圍已擴展到工業(yè)、建筑、交通、公共機構等多個領域。2009年，全國節(jié)能服務公司達502家，完成總產(chǎn)值580多億元，形成年節(jié)能能力1350萬噸標準煤，對推動節(jié)能改造、減少能源消耗、增加社會就業(yè)發(fā)揮了積極作用。

　　2005年起，我國提出了建設資源節(jié)約型社會和環(huán)境友好型社會的目標，并將能耗指標列入“十一五”規(guī)劃，逐年分解納入政府考核體系。在這種宏觀背景下，作為一種全新的、重要的節(jié)能方式，合同能源管理被推上前臺。

　　為加快推行合同能源管理，促進節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)發(fā)展，2010年國務院專門轉(zhuǎn)發(fā)了國家發(fā)展改革委、財政部、人民銀行、國家稅務總局《關于加快推行合同能源管理促進節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)發(fā)展的意見》(以下簡稱《意見》)，即國辦發(fā)[2010]25號文件。

　　《意見》中指出了節(jié)能服務公司發(fā)展的目標： “到2012年，扶持培育一批專業(yè)化節(jié)能服務公司，發(fā)展壯大一批綜合性大型節(jié)能服務公司，建立充滿活力、特色鮮明、規(guī)范有序的節(jié)能服務市場。到2015年，建立比較完善的節(jié)能服務體系，專業(yè)化節(jié)能服務公司進一步壯大，服務能力進一步增強，服務領域進一步拓寬，合同能源管理成為用能單位實施節(jié)能改造的主要方式之一�！�

　　為此，《意見》做出了對節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)采取適當?shù)亩愂辗龀终�策�?/P>

　　當前，我國步入了“十二五”的關鍵時期，節(jié)能減排工作也進入了攻堅階段�！笆�二五”規(guī)劃明確提出要推進合同能源管理，推進合同能源管理將成為“十二五”期間推動節(jié)能減排的重要抓手。

　　合同能源管理是節(jié)能服務公司與用能單位以契約形式約定節(jié)能項目的節(jié)能目標，節(jié)能服務公司為實現(xiàn)節(jié)能目標向用能單位提供必要的服務，用能單位以節(jié)能效益支付節(jié)能服務公司的投入及其合理利潤的節(jié)能服務機制。

　　據(jù)《“十一五”中國節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)發(fā)展報告》預計，“十二五”期間，全國節(jié)能服務公司數(shù)量將從782家發(fā)展到2500家，節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)將實現(xiàn)總產(chǎn)值3000億元。 有關專家表示，工信部節(jié)能司正醞釀在企業(yè)建立節(jié)能管理中心，對企業(yè)進行能源審計，促進企業(yè)節(jié)能減排。在這個環(huán)節(jié)中，運用合同能源管理機制的節(jié)能服務企業(yè)可以發(fā)揮節(jié)能減排重要作用。

　　為鼓勵企業(yè)運用合同能源管理機制，加大節(jié)能減排技術改造工作力度，根據(jù)稅收法律法規(guī)有關規(guī)定和國辦發(fā)[2010]25號文件精神，財政部、國家稅務總局發(fā)布了《關于促進節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅[2010]110號)，其內(nèi)容明確了節(jié)能服務公司相關收入可獲得流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅優(yōu)惠及用能單位符合規(guī)定的費用和資產(chǎn)特殊稅務處理。

　　二、免稅優(yōu)惠僅限節(jié)能效益分享型合同

　　財政部、國家稅務總局在財稅[2010]110號文件中規(guī)定，對符合條件的節(jié)能服務公司實施合同能源管理項目，取得的營業(yè)稅應稅收入，暫免征收營業(yè)稅。節(jié)能服務公司實施符合條件的合同能源管理項目，將項目中的增值稅應稅貨物轉(zhuǎn)讓給用能企業(yè)，暫免征收增值稅。

　　同時，節(jié)能減排企業(yè)還可以獲得兩項企業(yè)所得稅優(yōu)惠。一是對符合條件的節(jié)能服務公司實施合同能源管理項目，符合企業(yè)所得稅稅法有關規(guī)定的，自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。二是對符合條件的節(jié)能服務公司，以及與其簽訂節(jié)能效益分享型合同的用能企業(yè)，實施合同能源管理項目有關資產(chǎn)的企業(yè)所得稅稅務處理按以下規(guī)定執(zhí)行：①用能企業(yè)按照能源管理合同實際支付給節(jié)能服務公司的合理支出，均可以在計算當期應納稅所得額時扣除，不再區(qū)分服務費用和資產(chǎn)價款進行稅務處理;②能源管理合同期滿后，節(jié)能服務公司轉(zhuǎn)讓給用能企業(yè)的因?qū)嵤┖贤�能源管理項目形成的資產(chǎn)，按折舊或攤銷期滿的資產(chǎn)進行稅務處理，用能企業(yè)從節(jié)能服務公司接受有關資產(chǎn)的計稅基礎也應按折舊或攤銷期滿的資產(chǎn)進行稅務處理;③能源管理合同期滿后，節(jié)能服務公司與用能企業(yè)辦理有關資產(chǎn)的權屬轉(zhuǎn)移時，用能企業(yè)已支付的資產(chǎn)價款，不再另行計入節(jié)能服務公司的收入。

　　在明確了上述稅收優(yōu)惠后，財稅[2010]110號也對享受這一優(yōu)惠的對象進行了限定，即節(jié)能服務公司與用能企業(yè)簽訂的合同必須是《節(jié)能效益分享型》合同。

　　根據(jù)《合同能源管理技術通則》的規(guī)定，節(jié)能效益分享型合同是合同能源管理的一種，除此之外，還包括節(jié)能量保證型、能源費用托管型、融資租賃型、混合型等類型的合同。

　　三、享受優(yōu)惠必須同時滿足六個條件

　　財稅[2010]110號文件還對企業(yè)資質(zhì)、技術標準、實施合同類型、項目范圍，資金、人員技術能力設定了標準，并要求享受優(yōu)惠項目必須同時滿足以下六個條件：

　　1.具有獨立法人資格，注冊資金不低于100萬元，且能夠單獨提供用能狀況診斷、節(jié)能項目設計、融資、改造(包括施工、設備安裝、調(diào)試、驗收等)、運行管理、人員培訓等服務的專業(yè)化節(jié)能服務公司;

　　2.節(jié)能服務公司實施合同能源管理項目相關技術應符合國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗檢疫總局和國家標準化管理委員會發(fā)布的《合同能源管理技術通則》(GB/T24915-2010)規(guī)定的技術要求;

　　3.節(jié)能服務公司與用能企業(yè)簽訂《節(jié)能效益分享型》合同，其合同格式和內(nèi)容，符合《合同法》和國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗檢疫總局和國家標準化管理委員會發(fā)布的《合同能源管理技術通則》(GB/T24915-2010)等規(guī)定;

　　4.節(jié)能服務公司實施合同能源管理的項目符合《財政部、國家稅務總局、國家發(fā)展改革委關于公布環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(試行)的通知》(財稅[2009]166號)“4、節(jié)能減排技術改造”類中第一項至第八項規(guī)定的項目和條件;

　　5.節(jié)能服務公司投資額不低于實施合同能源管理項目投資總額的70%;

　　6.節(jié)能服務公司擁有匹配的專職技術人員和合同能源管理人才，具有保障項目順利實施和穩(wěn)定運行的能力。

　　由此可見，并不是所有節(jié)能服務收入都可享受免稅優(yōu)惠，這也體現(xiàn)了《國務院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)發(fā)展改革委等部門關于加快推行合同能源管理促進節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見的通知》(國辦發(fā)[2010]25號)在加強稅收征管的前提下，對節(jié)能服務產(chǎn)業(yè)采取適當稅收扶持政策扶持的指導思想。

　　四、實例解析企業(yè)如何享受免稅優(yōu)惠

　　對照財稅[2010]110號文件，現(xiàn)以實例來說明此類項目的具體運作方式以及如何享受免稅優(yōu)惠。

　　例如，某節(jié)能服務公司2010年12月31日與甲企業(yè)簽訂改造工業(yè)爐窯，降低耗能。雙方商定，采用合同能源管理方式運作，就本項目與甲企業(yè)簽訂《節(jié)能效益分享型》合同，節(jié)能服務公司為甲、乙兩公司提供能源審計、節(jié)能改造的可行性研究報告，節(jié)能改造及后續(xù)調(diào)試、安裝、保養(yǎng)等所需資金均由節(jié)能服務公司負責解決，雙方就本項目所產(chǎn)生的節(jié)能效益進行分享，合同期限為四年。合同期內(nèi)，前兩年節(jié)能服務公司與甲公司的分享比例為8：2，第三年的分享比例為6：4，第四年的分享比例為5：5.合同期內(nèi)，項目的所有權屬于節(jié)能服務公司，合同期滿且甲公司付清所有合同款項后，節(jié)能服務公司向甲公司轉(zhuǎn)移項目所有權，將設備無償贈予甲公司，之后的節(jié)能收益為甲公司所有。假定節(jié)能服務公司實施項目符合《合同能源管理技術通則》技術要求。

　　根據(jù)上述合同內(nèi)容，假定該項目實施后，甲公司每年的節(jié)能量折算后相當于1萬噸標準煤，經(jīng)換算減少支出450萬元，則：

　　節(jié)能服務公司2011年取得分享收入為450×80%=360(萬元)。

　　2012年取得收入金額為450×80%=360(萬元)。

　　2013年收入金額為450×60%=270(萬元)。

　　2014年收入金額為450×50%=225(萬元)。

　　2014年12月31日，甲公司結清應付款項，節(jié)能服務公司向甲公司移交項目所有權和相關資產(chǎn)。

　　根據(jù)上述數(shù)據(jù)，結合財稅[2010]110號文件的相關我們作如下分析。

　　流轉(zhuǎn)稅方面，由于取得收益和轉(zhuǎn)移資產(chǎn)是節(jié)能效益分享型業(yè)務必須發(fā)生的環(huán)節(jié)，因此，合同期滿后，節(jié)能服務公司取得的收入可按財稅[2010]110號規(guī)定免繳營業(yè)稅;在向甲公司移交設備時，也不需要繳納增值稅。而在財稅[2010]110號出臺之前，節(jié)能服務公司移交設備會被認定為將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，應視同銷售繳納稅款。但也需要注意，如果節(jié)能公司僅提供節(jié)能診斷、改造等單項收入就不能適用本政策優(yōu)惠，必須是從事一個完整的節(jié)能項目才可以。

　　企業(yè)所得稅方面，對于上例經(jīng)計算2011年至2013年取得項目所得，就可按規(guī)定享受企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠。但這里需要注意的是，第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入確認時間是所屬納稅年度起，即使應確認收入沒有實際收到，也不影響確認優(yōu)惠年度。這樣規(guī)定一方面可以避免企業(yè)通過推遲獲利年度來延期享受減免稅待遇;另一方面也是鼓勵企業(yè)縮短建設周期，盡快實現(xiàn)盈利，提高投資效益。對2014年取得項目收入按規(guī)定減半征收企業(yè)所得稅。

　　需要指出的是，“節(jié)能服務公司實施合同能源管理項目所得，自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。”并不是一項最新規(guī)定。《企業(yè)所得稅法》第二十七條第(二)項，《企業(yè)所得稅法實施條例》第八十七條，以及《財政部、國家稅務總局、國家發(fā)展改革委關于公布環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(試行)的通知》(財稅[2009]166號)都曾作過相同規(guī)定，在此只是又一次重申。

　　此外，合同期滿后，節(jié)能服務公司與甲公司辦理有關資產(chǎn)的權屬轉(zhuǎn)移時，對甲公司已支付的資產(chǎn)價款，不再另行計入節(jié)能服務公司的收入。對此，筆者認為，合同能源管理運行方式，就是用能單位用已節(jié)能效益支付了節(jié)能服務公司的全部投入成本，也就是說，此環(huán)節(jié)可以不按《關于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函[2008]828號)文件中改變資產(chǎn)所有權，視同銷售處理。

　　五、享受優(yōu)惠還需要注意處理三個問題

　　除上述問題外，適用財稅[2010]110號文件的納稅人，還應注意以下三個問題：

　　1.節(jié)能服務公司與用能企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅所得額的，稅務機關有權進行合理調(diào)整。

　　2.用能企業(yè)對從節(jié)能服務公司取得的與實施合同能源管理項目有關的資產(chǎn)，應與企業(yè)其他資產(chǎn)分開核算，并建立輔助賬或明細賬。

　　3.節(jié)能服務公司同時從事適用不同稅收政策待遇項目的，其享受稅收優(yōu)惠項目應當單獨計算收入、扣除，并合理分攤企業(yè)的期間費用;沒有單獨計算的，不得享受稅收優(yōu)惠政策。