目前‚很多企業(yè)在籌建期間經(jīng)常會發(fā)生業(yè)務(wù)招待費支出.這些支出在會計和稅法中分別如何處理，是值得每個企業(yè)關(guān)注的。筆者提醒，企業(yè)應(yīng)準確理解政策范圍，正確理解籌建期間定義，不可將籌建期發(fā)生的三項費用與取得收入當年度的相關(guān)費用合并計算扣除，需厘清對三項費用會計與稅務(wù)處理的差異。

　　業(yè)務(wù)招待費按60%稅前扣除

　　明確范圍，準確把握籌辦期�！秶�家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號)規(guī)定，企業(yè)籌辦期發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費按實際發(fā)生額的60%，廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費按實際發(fā)生額計入籌辦費稅前扣除。

　　籌辦期可以理解為從企業(yè)被批準籌辦之日起至企業(yè)取得第一筆收入日期止。有了收入就不是籌辦期了，業(yè)務(wù)招待費和廣告宣傳費就應(yīng)當按《企業(yè)所得稅實施條例》和相關(guān)規(guī)定限額處理。

　　在2012年第15號公告下發(fā)之前，在籌辦期間發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，處理原則是按《企業(yè)所得稅法》及其實施條例關(guān)于業(yè)務(wù)招待費、廣告和業(yè)務(wù)宣傳費支出的相關(guān)規(guī)定稅前扣除。尤其是業(yè)務(wù)招待費，由于未取得收入，稅前扣除金額往往為0。15號公告明確了企業(yè)籌辦期發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費直接按實際發(fā)生額的60%、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費按實際發(fā)生額計入籌辦費，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知》(國稅函﹝2009﹞98號)第九條規(guī)定的籌辦費稅務(wù)處理辦法進行稅前扣除。

　　《關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函 ﹝2010﹞79號)規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知》(國稅函﹝2009﹞98號)第九條規(guī)定執(zhí)行。

　　《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知》(國稅函〔2009〕98號)規(guī)定，新稅法中開(籌)辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實施以前年度未攤銷完的開辦費，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。

　　籌建期間業(yè)務(wù)招待費如何納稅調(diào)整。一是執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的企業(yè)�！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)籌建期間發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費已經(jīng)計入長期待攤費用，在開始經(jīng)營之日一次性稅前扣除。稅法規(guī)定籌建期不作為企業(yè)的虧損年度，企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損。因此，企業(yè)籌辦期間的業(yè)務(wù)招待費在開始生產(chǎn)經(jīng)營年度計入當期的費用，按照發(fā)生額的60%和開始生產(chǎn)經(jīng)營當年銷售收入的千分之五孰低計算，超過部分進行納稅調(diào)整。開辦期發(fā)生的沒有扣除限額的其他長期待攤費用可以在開始生產(chǎn)經(jīng)營年度一次性計入當期費用，也可以作為長期待攤費用按年攤銷。二是執(zhí)行《企業(yè)會計準則》的企業(yè)。

　　《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費計入“管理費用—— —業(yè)務(wù)招待費科目”，計入當期損益。稅法規(guī)定籌備期間發(fā)生的費用在開始生產(chǎn)經(jīng)營當年計入當期的損益，按照發(fā)生額的60%和開始生產(chǎn)經(jīng)營當年銷售收入的千分之五孰低計算，超過部分進行納稅調(diào)整。

　　案例

　　例一：A企業(yè)自2010年底籌辦開業(yè)，籌辦期間發(fā)生費用55萬元。其中，業(yè)務(wù)招待費支出10萬元、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出15萬元、其他支出5萬元。

　　2013年1月1日，A企業(yè)領(lǐng)取了工商營業(yè)執(zhí)照。2013年當年實現(xiàn)銷售收入1000萬元，發(fā)生業(yè)務(wù)招待費支出8萬元、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出40萬元。

　　假設(shè)A企業(yè)選擇一次性攤銷籌辦費。計算A企業(yè)2013年度準予稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費。(以下單位均為“萬元”)A企業(yè)成立期間發(fā)生籌辦費的會計處理如下。

　　借：籌辦費—— —業(yè)務(wù)招待費 10

　　籌辦費—— —廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費 15

　　籌辦費—— —其他5

　　　　貸：銀行存款30

　　2013年度的會計核算如下：

　　借：管理費用—— —業(yè)務(wù)招待費 8

　　管理費用—— —廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費 40

　　管理費用—— —籌辦費30

　　　　貸：銀行存款48

　　籌辦費30

　　業(yè)務(wù)招待費的納稅處理如下。

　　2013年準予扣除籌辦期業(yè)務(wù)招待費的限額為6萬元(10×60%)。

　　2013年準予扣除生產(chǎn)經(jīng)營期業(yè)務(wù)招待費的限額為4.8萬元(8×60%)，與銷售收入5萬元(1000×5‰)相比，根據(jù)孰低原則，確認準許扣除的業(yè)務(wù)招待費為4.8萬元。

　　2013年準予扣除的業(yè)務(wù)招待費合計為10.8萬元(6+4.8)。

　　2013年業(yè)務(wù)招待費的納稅調(diào)整額為7.2萬元(10+8-10.8)。

　　廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的納稅處理如下。

　　2013年準予扣除籌辦期的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費15萬元。

　　2013年準予扣除生產(chǎn)經(jīng)營期廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的限額為150萬元(1000×15%)，與實際發(fā)生額40萬元相比，根據(jù)孰低原則，確認準許扣除的費用為40萬元。

　　2013年準予扣除的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費合計為55萬元

　　(15+40)。

　　2013年業(yè)務(wù)招待費的納稅調(diào)整額為0。

　　例二：2011年籌建的B企業(yè)有當年設(shè)立發(fā)生籌辦費用10萬元，其中業(yè)務(wù)招待費2萬元，廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費3萬元。B企業(yè)2012年1月開始經(jīng)營，2012年實現(xiàn)營業(yè)收入100萬元，實際支出業(yè)務(wù)招待費7萬元，廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費20萬元。根據(jù)2012年第15號公告應(yīng)如何進行納稅調(diào)整呢?根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號)第七條的規(guī)定，企業(yè)籌辦期間不計算為虧損年度問題規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應(yīng)按照國稅函〔2009〕98號文件第九條規(guī)定執(zhí)行。

　　國稅函〔2009〕98號文件第九條規(guī)定，新稅法中開(籌)辦費未明確列作長期待攤費用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實施以前年度的未攤銷完的開辦費，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。

　　因此，2011年B企業(yè)會計處理為：

　　借：長期待攤費用10

　　　　貸：現(xiàn)金10

　　業(yè)務(wù)招待費和廣告宣傳費當年由于不計算為虧損年度，所以當年不做納稅調(diào)整。

　　2012年1月B企業(yè)開始經(jīng)營，籌辦費在2012年1月一次性扣除。

　　會計處理為：

　　借：管理費用10

　　　　貸：長期待攤費用10

　　2012年損益中共列支業(yè)務(wù)招待費9(2+7)萬元，則2012年準予扣除的業(yè)務(wù)招待費包括兩個部分，準予列支籌辦期60%業(yè)務(wù)招待費為1.2(2×60%)萬元。當年準予列支限額標準為：5萬元(100×0.5%)>4.2萬元(7×60%)，應(yīng)為4.2萬元。即準予列支5.4萬元(1.2+4.2)應(yīng)納稅調(diào)增3.6萬元(9-5.4)。

　　2012年損益中共列支廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費23(3+20)萬元。

　　2012年準予稅前扣除的廣告和業(yè)務(wù)宣傳費同樣包括兩個部分，準予列支籌辦期的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費3萬元，和按照限額標準扣除的當年廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，稅前扣除標準為15(100×15%)萬元。當年納稅調(diào)增5(20-15)萬元�？山Y(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，即2012年準予列支18(3+15)萬元。應(yīng)納稅調(diào)增5(23-18)萬元。