【小編“娜寫年華”】本篇為2014《高級會計實務(wù)》第九章“企業(yè)合并與合并財務(wù)報表”第二節(jié)知識點精講：合并財務(wù)報表。其主要內(nèi)容包括合并范圍的確定、合并財務(wù)報表的編制程序、長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（同一控制下）、長期股權(quán)投資與所有者權(quán)益的合并處理（非同一控制下）、內(nèi)部商品交易的合并處理、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理、內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的合并處理、所得稅會計相關(guān)的合并處理、合并現(xiàn)金流量表的編制、本期增加子公司和較少子公司的合并處理。本節(jié)主要介紹合并范圍的確定。

　　合并財務(wù)報表之合并范圍的確定（3）

　　（四）實質(zhì)代理人

　　在評估控制時，投資方應(yīng)當(dāng)考慮其與其他各方之間關(guān)系的性質(zhì)以及其他各方是否代表投資方行動（即，識別投資方的“實質(zhì)代理人”）。

　　投資方與其實質(zhì)代理人之間的關(guān)系無須合同安排。

　　在評估對被投資方是否存在控制時，投資方應(yīng)將其自身和其實質(zhì)代理人的決策權(quán)及其通過實質(zhì)代理人而間接承擔(dān)或者享有的可變回報的風(fēng)險或權(quán)利與其自身的前述權(quán)利一并考慮。

　　根據(jù)各方關(guān)系的性質(zhì)判斷，表明一方可能是投資方的實質(zhì)代理人的情況包括但不限于：

　　投資方的關(guān)聯(lián)方；因投資方出資或提供貸款而取得其在被投資方中權(quán)益的一方；未經(jīng)投資方同意，不得出售、轉(zhuǎn)讓或抵押其持有的被投資方權(quán)益的一方（但不包括此項限制系通過投資者和其他非關(guān)聯(lián)方之間通過自愿基礎(chǔ)上的協(xié)商一致而實現(xiàn)的情形）；沒有投資方的財務(wù)支持，就不能獲得資金來支持經(jīng)營的一方；該另一方系與投資方的權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員或關(guān)鍵管理人員相同的被投資方；與投資方具有緊密業(yè)務(wù)聯(lián)系（如專業(yè)服務(wù)的提供者與其一家重要客戶的關(guān)系）的一方。

　　（五）對被投資方可分割部分（單獨主體）的控制

　　投資方通常應(yīng)當(dāng)對是否控制被投資方整體進行判斷。

　　在少數(shù)情況下，如果有確鑿證據(jù)表明同時滿足下列條件并且符合相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定的，投資方應(yīng)當(dāng)將被投資方的一部分（以下簡稱“該部分”）視為被投資方可分割的部分（單獨主體），進而判斷是否控制該單獨主體：

　�。�1）該部分的資產(chǎn)是償付該部分負債或該部分其他利益方的唯一來源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負債；

　�。�2）除與該部分相關(guān)的各方外，其他方不享有與該部分資產(chǎn)相關(guān)的權(quán)利，也不享有與部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關(guān)的權(quán)利。

　　即實質(zhì)上該部分的所有資產(chǎn)、負債及其他相關(guān)權(quán)益均與被投資方的剩余部分相隔離。

　　※如果被投資方的一部分資產(chǎn)和負債及其他相關(guān)權(quán)益滿足上述條件，構(gòu)成單獨主體，則投資方應(yīng)當(dāng)基于控制的判斷標(biāo)準確定其是否能控制該單獨主體，考慮該單獨主體的相關(guān)活動及其決策機制，投資方是否目前有能力主導(dǎo)單獨主體的相關(guān)活動并據(jù)以從中取得可變回報。

　　※如果投資方控制該單獨主體，則應(yīng)將其進行合并。在此情況下，其他方在考慮是否合并被投資方時，應(yīng)僅對被投資方的剩余部分進行控制及合并的評估，而將該單獨主體排除在外。

　　（六）控制的持續(xù)評估

　　當(dāng)環(huán)境或情況發(fā)生變化時，投資方需要評估控制的三個基本要素中的一個或多個是否發(fā)生了變化。

　　如果有任何事實或情況表明控制的三項基本要素中的一個或多個發(fā)生了變化，投資方應(yīng)重新評估對被投資方是否具有控制。

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